Vergi hukuku ve idari yargılama usülü, salt haklılığın ispatlanabilmesi ile kazanılabilen bir alan olmaktan çok uzaktırlar. İdari yargı, kendine has katı usul kuralları, kesin hak düşürücü süreleri ve davanın her aşamasında re’sen dikkate alınan şekil şartlarıyla örülü son derece teknik bir disiplindir. Vergi idaresi ile mükellefler arasında yaşanan uyuşmazlıklarda, maddi gerçeğin ortaya çıkarılması kadar, davanın usul hukuku çerçevesinde doğru kurgulanması da hayati bir öneme sahiptir. Bu yazımızda, ergi davalarının yargılama sürecindeki en kritik ve teknik aşamalarını, dava dilekçelerinin tabi olduğu sıkı şekil şartlarını, mahkemelerin ilk inceleme prosedürlerini ve şirket ortaklarının sorumluluğundan mücbir sebep hallerine kadar detaylıca ele alacağız.

Vergi Davalarında “Birlikte Dava Açma”

Vergi mahkemelerinde dava açılırken mükelleflerin ve hukuki danışmanlık almayan şahısların en sık düştüğü usul tuzaklarından biri dava dilekçesinin şekil şartlarına uygun hazırlanmamasıdır. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu (İYUK), idari davalarda yazılılık ilkesini esas almış ve dilekçelerde bulunması gereken hususları kesin bir dille belirlemiştir.

Ticari hayatta, mükelleflere vergi incelemesi sonucunda birden fazla vergi türü (KDV, Kurumlar Vergisi vb.) ve birden fazla vergilendirme dönemi için ihbarnameler gönderilmektedir. Mükellefler, yargılama giderlerinden ve harçlardan tasarruf etmek amacıyla tüm bu vergi cezalarına karşı tek bir dilekçe ile iptal davası açma eğilimindedir anca İYUK Madde 5 uyarınca kural; her idari işlem aleyhine ayrı ayrı dava açılmasıdır. 

Madde 5 – (Değişik: 10/6/1994-4001/3 md.)

1. Her idari işlem aleyhine ayrı ayrı dava açılır. Ancak, aralarında maddi veya hukuki yönden bağlılık yada sebep-sonuç ilişkisi bulunan birden fazla işleme karşı bir dilekçe ile de dava açılabilir.

2. Birden fazla şahsın müşterek dilekçe ile dava açabilmesi için davacıların hak veya menfaatlerinde iştirak bulunması ve davaya yol açan maddi olay veya hukuki sebeplerin aynı olması gerekir.

Aynı dilekçe ile dava açılabilecek haller:

Birden fazla işleme karşı tek bir dilekçe ile dava açılabilmesi için çok katı bir istisnai şartın gerçekleşmesi gerekir: İşlemler arasında “maddi veya hukuki yönden bağlılık ya da sebep-sonuç ilişkisi” bulunmalıdır. Aynı şekilde, birden fazla şahsın (örneğin bir şirketin birden fazla ortağının) ortak (müşterek) dilekçe ile dava açabilmesi için hak veya menfaatlerinde iştirak bulunması ve davaya yol açan hukuki sebeplerin aynı olması şarttır.

Yedi Aşamalı İnceleme Prosedürü

Vergi Mahkemesine sunduğunuz dava dilekçesi, doğrudan uyuşmazlığın esasına (vergi cezasının haklı olup olmadığına) geçilerek incelenmez. İYUK Madde 14 gereğince, dava dilekçeleri mahkeme başkanı veya görevlendireceği bir hakim tarafından öncelikle yedi aşamalı sıkı bir “İlk İnceleme” (ön inceleme) süzgecinden geçirilir. İlk inceleme aşamaları şunlardır:

1. Görev ve Yetki: Davanın İdari Yargı kolunda (ve spesifik olarak Vergi Mahkemesinde) açılıp açılmadığı ve coğrafi olarak doğru yer mahkemesinde olup olmadığı incelenir. Görevsizlik kararı verilirse dosya ilgili mahkemeye gönderilir.
2. İdari Merci Tecavüzü: Bazı özel yasalarda, dava açmadan önce idareye zorunlu başvuru yapılması şart koşulmuştur. Bu zorunlu idari itiraz yolu tüketilmeden doğrudan mahkemeye gelinmişse, mahkeme dilekçeyi ilgili idareye gönderir. Buna idari merci tecavüzü (idari makamın atlanması) denir.
3. Ehliyet: Davayı açan kişinin, dava konusu vergi işlemi ile meşru, kişisel ve güncel bir menfaat bağı olup olmadığına bakılır.
4. İdari Davaya Konu Olacak Kesin ve Yürütülmesi Gereken İşlem: İptali istenen vergi dairesi yazısının, nihai ve hukuki sonuç doğuran icrai bir işlem olup olmadığı incelenir. Sadece bilgi veren veya hazırlık aşamasında olan işlemlere karşı dava açılamaz.
5. Süre Aşımı: Dava açma süresinin (vergi mahkemelerinde genellikle 30 gün, özel durumlarda 15 veya 7 gün) kaçırılıp kaçırılmadığı milimetrik olarak hesaplanır. Süre kaçırılmışsa dava usulden reddedilir.
6. Husumet: Davanın doğru idari makama (doğru Vergi Dairesine) karşı açılıp açılmadığı denetlenir. Adli yargıdan farklı olarak idari yargıda yanlış hasım göstermek davanın reddine sebep olmaz; mahkeme gerçek hasmı kendisi tespit ederek dilekçeyi ona tebliğ eder.
7. Dilekçe Şekli: Dilekçenin İYUK Madde 3 ve 5’te belirtilen usul kurallarına (imza, adres, bağlılık kuralı vb.) uygun olup olmadığı denetlenir.

Şirket Borçlarında Sorumluluk Sırası

Vergi hukukunun en çetrefilli ve niş konularından biri, limited şirketlerin ödeyemediği vergi borçlarının şirket ortaklarından ve kanuni temsilcilerinden (müdürlerinden) nasıl tahsil edileceğidir. Kanuni temsilcilerin sorumluluğu Vergi Usul Kanunu Madde 10’da, ortakların sorumluluğu ise 6183 sayılı Kanun Madde 35’te düzenlenmiştir.

Uzun yıllar boyunca hukuk camiasında ve vergi idaresinde şu tartışma yaşanmıştır: Şirketin mal varlığından tahsil edilemeyen borç için idare, önce mutlaka kusuru bulunan kanuni temsilciye mi gitmelidir, yoksa doğrudan sadece sermaye payı sahibi olan ortağın mal varlığına mı haciz koymalıdır? Aralarında bir “öncelik-sonralık” sıralaması var mıdır?

Bu hukuki karmaşa, Danıştay İçtihatları Birleştirme Kurulu’nun (İBK) 2018/1 sayılı kararı ile kesin olarak çözüme kavuşturulmuştur. İBK’nın vardığı sonuca göre; kanun koyucu, limited şirketlerin ödenmemiş vergi borçlarından dolayı kanuni temsilciler ile şirket ortaklarını kapsam ve sınır itibarıyla farklı düzenlemelere tabi tutmuş olsa da, bu kişilerin takibi için aralarında “öncelik-sonralık şeklinde bir sıralama öngörmemiştir.”

Bunun yargılama pratiğindeki anlamı şudur: Şirketten tahsil imkanı kalmayan kamu alacağı için idare, kanuni temsilci hakkında takip yollarını tüketmeyi beklemeden doğrudan şirket ortağına (sermaye hissesi oranında) ödeme emri gönderebilir. Bu niş içtihat, şirket ortaklarının şahsi mal varlıklarını koruma stratejilerinde devrim niteliğinde bir değişikliğe yol açmıştır.

Bu konuyla ve “vergi yargılaması” ile ilgili daha detaylı bilgi edinmek isterseniz, geçtiğimiz hafta sitemizde yayınlamış olduğumuz “İdari Vergiler, Harçlar ve Vergi Yargılaması” başlıklı yazımızı okuyabilirsiniz.

Mücbir Sebep Halinde Defter İbrazı ve İspat Külfetinin Yer Değiştirmesi

Vergi yargılamasında maddi delillerin mahkemeye sunulması katı kurallara tabidir. Vergi incelemesi sırasında mükelleflerden ticari defter ve belgelerini ibraz etmeleri istenir. Hiçbir mücbir sebep (yangın, sel, deprem, hırsızlık vb.) olmaksızın defterlerini vergi müfettişine sunmayan, ancak daha sonra iptal davası açarak “defterlerim burada, mahkeme incelesin” diyen mükelleflerin bu talebi kabul edilmez ve KDV indirimleri reddedilir. Çünkü idari yargı hakimi, idarenin yerine geçerek vergi incelemesi yapamaz.

Ancak ortada gerçekten yasal bir “mücbir sebep” varsa durum nasıl şekillenecektir? Bu husus da Danıştay İçtihatları Birleştirme Kurulu’nun incelemesine konu olmuştur. İBK kararına göre, mücbir sebebin varlığı halinde dahi defter ve belgelerin ibraz edilmemesi idare açısından hukuken geçerli bir “re’sen tarh nedeni” (idarenin kendiliğinden vergi hesaplaması nedeni) kabul edilmektedir. Yani defterleriniz yansa dahi idare vergi ziyaı cezası ve tarhiyat uygulayabilir.

Fakat yargısal dönüm noktası “ispat külfeti” (ispat yükü) aşamasında başlar. Danıştay İBK kararları doğrultusunda; mücbir sebebin varlığı halinde mükelleflerin yasal ibraz ödevini yerine getirmeleri beklenemeyeceği için ispat külfeti yön değiştirir. Mükellef, indirim konusu yaptığı vergilerin alış belgelerinde ayrıca gösterildiğini birebir o faturalarla ispatlamak zorunda bırakılamaz. Mahkemenin re’sen araştırma ilkesi uyarınca mükellefe, mal aldığı kişi veya kuruluşlardan temin edebileceği fatura suretlerini sunması için imkan tanıması ve gerçek alış faturaları göz önüne alınarak verginin tespitine gitmesi gerekmektedir. 

İdarenin Tazmin ve Faiz Yükümlülüğü 

Vergi mahkemesinde açılan iptal davasının mükellef lehine sonuçlanması (işlemin iptal edilmesi) tek başına yeterli değildir; asıl mesele bu kararın idare tarafından eksiksiz uygulanmasıdır. İYUK Madde 28, idarenin mahkeme kararlarını gecikmeksizin (en geç 30 gün içinde) uygulamaya mecbur olduğunu emreder.

Özellikle haksız yere tahsil edilen vergi, resim, harç ve cezaların mahkeme kararıyla iadesi gerektiğinde “faiz” konusu büyük önem taşır. Güncel yasal düzenlemeler ve İYUK hükümleri uyarınca; mahkeme kararının tebliğ tarihi ile idarenin mükellefe ödeme yaptığı tarih arasındaki süreye, 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun’un 48. maddesine göre belirlenen “tecil faizi” oranında hesaplanacak faiz idarece ödenir. Mükellefin vergi mahkemesinde haklılığını kanıtlaması, idarenin haksız olarak el koyduğu sermayenin enflasyon karşısında erimesini engellemek için faiz talebini de zorunlu kılar.

Yargılamanın Yenilenmesi

Vergi davaları kural olarak ilk derece mahkemesi, İstinaf (Bölge İdare Mahkemesi) ve Temyiz (Danıştay) olmak üzere üç dereceli olağan kanun yollarından geçerek kesinleşir. Karar kesinleştikten sonra kural olarak uyuşmazlık kapanır. Ancak hukuk düzeni, adaletin tecellisi için dar kapsamlı da olsa bir “olağanüstü kanun yolu” öngörmüştür: Yargılamanın Yenilenmesi.

Örneğin, vergi davası aleyhinize kesinleştikten aylar sonra, vergi müfettişinin raporuna esas teşkil eden ve sizin düzenlediğiniz iddia edilen belgenin “sahte” olduğu, belgedeki imzanın size ait olmadığı başka bir mahkeme (örneğin Asliye Ceza Mahkemesi) veya resmi bir makam huzurunda ispatlanırsa ne olacaktır? İYUK uyarınca, karara esas olarak alınan belgenin sahteliğine hükmedilmesi, yargılamanın yenilenmesi sebebidir. Bu durumun öğrenilmesinden itibaren altmış gün içinde, son kararı veren mahkemeye başvurularak daha önce kapanmış olan ve aleyhe sonuçlanan dava dosyasının yeniden açılması ve adil bir şekilde baştan görülmesi talep edilebilir. Ayrıca, vergi cezasına konu olan süreçle ilgili Avrupa İnsan Hakları Mahkemesi’nden (AİHM) ihlal kararı alınması da yargılamanın yenilenmesi sebepleri arasındadır.

Vergi hukuku ve idari yargılama usulü bu denli detaylı ve net kurallara tabii olduğu için süreçler yönetilirken diğer hukuk kollarına nazaran daha fazla özen ve dikkat gerekmektedi. FBK&Partners olarak tüm hukuki süreçlerinizi en özenli ve dikkatli şekilde ele alarak sizlere hizmet etmekteyiz. İçerisinde bulunduğun hukuki uyuşmazlıkla ilişkin bu linke tıklayarak bize ulaşabilir ve destek alabilirsiniz.